A tributação de PIS/COFINS na importação por conta e ordem de terceiros foi objeto de esclarecimento pela Receita Federal do Brasil por meio da Solução de Consulta COSIT nº 65, de 21 de março de 2023. Esta norma interpretativa traz importantes definições sobre a incidência dessas contribuições nas diferentes modalidades de importação, com especial atenção ao regime de tributação concentrada previsto no art. 1º da Lei nº 10.485/2002.
Modalidades de importação e seus efeitos tributários
Para compreender corretamente a tributação de PIS/COFINS na importação por conta e ordem de terceiros, é fundamental diferenciar as três modalidades de importação existentes na legislação brasileira:
- Importação direta (por conta própria): o importador é o único responsável pela operação, não havendo intermediação;
- Importação por conta e ordem de terceiros: uma pessoa jurídica (importadora) é contratada para promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de mercadoria adquirida no exterior por outra pessoa (adquirente);
- Importação por encomenda: a pessoa jurídica importadora adquire, com recursos próprios, mercadoria no exterior para revender a um encomendante predeterminado.
A distinção entre essas modalidades é crucial para determinar quem é o sujeito passivo da obrigação tributária nas operações com produtos sujeitos à tributação concentrada de PIS/COFINS.
Tributação concentrada vs. Substituição tributária
Um esclarecimento importante trazido pela Solução de Consulta é a distinção entre tributação concentrada (monofásica) e substituição tributária:
- Tributação concentrada: ocorre a concentração da tributação nas etapas de produção e importação, com aplicação de alíquotas maiores, desonerando as etapas seguintes de comercialização. O contribuinte recolhe o tributo em nome próprio e por conta própria;
- Substituição tributária: ocorre o pagamento antecipado de imposto ou contribuição cujo fato gerador deve ocorrer posteriormente, com direito à restituição caso não se realize o fato gerador presumido.
No caso específico dos produtos relacionados no art. 1º da Lei nº 10.485/2002 (máquinas, implementos e veículos classificados em determinados códigos da TIPI), aplica-se o regime de tributação de PIS/COFINS na importação por conta e ordem de terceiros concentrada, com alíquotas de 2% para PIS/PASEP e 9,6% para COFINS.
Importação por conta e ordem: definição do sujeito passivo
Na importação por conta e ordem de terceiros, a Solução de Consulta esclarece que:
- O importador é a pessoa jurídica contratada pelo adquirente de mercadoria no exterior para promover o despacho aduaneiro de importação, agindo como mero mandatário;
- Para fins de incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, a receita bruta do importador será aquela auferida na prestação de serviços ao adquirente da mercadoria importada por sua conta e ordem;
- O adquirente da mercadoria no exterior é quem se apresenta como sujeito passivo da obrigação tributária concentrada prevista no art. 1º da Lei nº 10.485/2002, sendo a receita bruta decorrente da venda dessa mercadoria sujeita às alíquotas de 2% e 9,6% para PIS/PASEP e COFINS, respectivamente.
A Solução de Consulta ressalta que o importador por conta e ordem atua como mero prestador de serviços, sendo o ônus financeiro pelo recolhimento das contribuições atribuído ao adquirente das mercadorias, que é o importador de fato.
Um aspecto importante destacado é que o repasse das mercadorias do importador para o adquirente, na modalidade por conta e ordem, não é considerado operação de compra e venda, não incidindo, portanto, PIS/COFINS sobre essa transferência.
Importação por encomenda: definição do sujeito passivo
Já na importação por encomenda, a Solução de Consulta define que:
- A pessoa jurídica importadora (importador por encomenda) é contratada para promover, em seu nome e com recursos próprios, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria por ela adquirida no exterior para venda a encomendante predeterminado;
- O importador por encomenda, sendo proprietário da mercadoria importada, figura como sujeito passivo da obrigação tributária a que se refere o art. 1º da Lei nº 10.485/2002, quando da respectiva venda ao encomendante;
- O importador por encomenda deve recolher PIS/PASEP e COFINS com base nas alíquotas concentradas de 2% e 9,6%, respectivamente, sobre a receita da venda ao encomendante.
Diferentemente da importação por conta e ordem, na importação por encomenda há efetivamente uma operação de compra e venda entre o importador e o encomendante. Esta operação tem, para o importador contratado, os mesmos efeitos fiscais de uma importação própria.
Base legal
A tributação de PIS/COFINS na importação por conta e ordem de terceiros está fundamentada nos seguintes dispositivos legais:
- Lei nº 10.485, de 2002, art. 1º (tributação concentrada);
- Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, art. 81 (aplicação das normas de incidência ao adquirente);
- Instrução Normativa RFB nº 1.861, de 2020, arts. 2º e 3º (definição das modalidades de importação);
- Lei nº 10.865, de 2004, art. 5º, I, e art. 6º, I (contribuintes e responsáveis solidários).
Vale ressaltar que essa Solução de Consulta vincula-se parcialmente a outras duas importantes Soluções: a COSIT nº 49, de 24 de março de 2021, e a COSIT nº 129, de 14 de setembro de 2018, que também tratam da caracterização das modalidades de importação e seus efeitos tributários.
Impactos práticos para importadores
A correta compreensão da tributação de PIS/COFINS na importação por conta e ordem de terceiros é fundamental para que as empresas evitem autuações fiscais e garantam o adequado cumprimento de suas obrigações tributárias. Na prática, as empresas devem atentar para:
- Contabilização correta: os registros fiscais e contábeis da pessoa jurídica importadora por conta e ordem devem evidenciar claramente que se trata de mercadoria de propriedade de terceiros;
- Emissão adequada de documentos fiscais: a nota fiscal de saída da mercadoria do estabelecimento importador deve ser emitida pelo mesmo valor constante da nota fiscal de entrada, acrescido dos tributos incidentes na importação, não caracterizando operação de compra e venda;
- Tributação do adquirente: na importação por conta e ordem, é o adquirente quem deve apurar e recolher PIS/COFINS concentrados na venda posterior das mercadorias;
- Tributação do importador por encomenda: na importação por encomenda, é o importador quem deve apurar e recolher PIS/COFINS concentrados na venda ao encomendante.
Além disso, é importante observar que, na importação por conta e ordem, o adquirente poderá aproveitar os créditos de PIS/COFINS-Importação sobre o seu faturamento mensal, conforme estabelece o art. 18 da Lei nº 10.865/2004.
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