A importação por conta e ordem versus importação por encomenda representa um tema crucial para empresas que atuam no comércio exterior brasileiro, especialmente quando se trata da tributação concentrada do PIS/Cofins. A Solução de Consulta COSIT nº 65/2023 trouxe importantes esclarecimentos sobre os sujeitos passivos e as responsabilidades tributárias em cada modalidade.
Definições e características das modalidades de importação
Antes de analisar as diferenças tributárias, é fundamental compreender as características de cada modalidade de importação:
Importação por Conta e Ordem
Conforme a Instrução Normativa RFB nº 1.861/2020, esta modalidade ocorre quando uma pessoa jurídica (importadora) é contratada para promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria adquirida no exterior por outra pessoa (adquirente).
Neste caso:
- O importador age como mero mandatário (prestador de serviços)
- O adquirente é quem realiza a transação comercial de compra no exterior
- Os recursos utilizados pertencem ao adquirente
- O objeto principal da relação jurídica é a prestação do serviço de promoção do despacho aduaneiro
Importação por Encomenda
Por sua vez, a importação por encomenda ocorre quando uma pessoa jurídica (importador por encomenda) é contratada para promover, em seu nome e com recursos próprios, o despacho aduaneiro de mercadoria por ela adquirida no exterior para revenda a encomendante predeterminado.
Características principais:
- O importador adquire a mercadoria com recursos próprios
- O importador se torna proprietário da mercadoria importada
- O objeto principal é a transação comercial de compra e venda da mercadoria nacionalizada
- O pagamento ao fornecedor estrangeiro deve ser realizado exclusivamente pelo importador
Sujeitos passivos do PIS/Cofins na tributação concentrada
A Lei nº 10.485/2002, em seu artigo 1º, estabeleceu a tributação concentrada do PIS/Cofins para máquinas, implementos e veículos classificados nos códigos nela especificados, com alíquotas de 2% para PIS e 9,6% para Cofins. Mas quem é o sujeito passivo dessas contribuições em cada modalidade de importação?
Na Importação por Conta e Ordem
A importação por conta e ordem versus importação por encomenda mostra distinções claras quanto aos sujeitos passivos. Na importação por conta e ordem:
- O importador é responsável apenas pela receita de serviços prestados ao adquirente
- O adquirente da mercadoria é o sujeito passivo da tributação concentrada sobre a receita de venda dos produtos importados
- O repasse da mercadoria do importador para o adquirente não é considerado operação de compra e venda
Conforme estabelece a Solução de Consulta: “Na importação por conta e ordem, o adquirente da mercadoria no exterior se apresenta como o sujeito passivo da obrigação tributária a que se refere o art. 1º da Lei nº 10.485, de 2002, sendo a receita bruta decorrente da venda dessa mercadoria sujeita à apuração concentrada do PIS/Pasep e da Cofins às alíquotas de 2% e 9,6%, respectivamente.”
Este entendimento está alinhado com o Portal da Receita Federal, que esclarece que o importador por conta e ordem atua como mero mandatário, e o adquirente é o importador de fato.
Na Importação por Encomenda
Já na importação por encomenda, a tributação ocorre de forma diferente:
- O importador por encomenda é o proprietário da mercadoria importada
- A operação tem para o importador contratado os mesmos efeitos fiscais de uma importação própria
- O importador por encomenda é o sujeito passivo da tributação concentrada na venda para o encomendante
A Solução de Consulta COSIT nº 65/2023 estabelece que “o importador por encomenda, sendo proprietário da mercadoria importada, figura como sujeito passivo da obrigação tributária a que se refere o art. 1º da Lei nº 10.485, de 2002, quando da respectiva venda ao encomendante, devendo recolher a Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins com base nas alíquotas concentradas de 2% e 9,6%, respectivamente.”
Impactos práticos para as empresas importadoras
A análise da importação por conta e ordem versus importação por encomenda revela impactos significativos na gestão tributária das empresas:
Para importadores por conta e ordem
Se você atua como importador por conta e ordem, deve:
- Tributar apenas a receita dos serviços prestados ao adquirente (comissões, honorários, etc.)
- Emitir nota fiscal de serviços pelo valor cobrado pelos serviços prestados
- Emitir nota fiscal de saída da mercadoria para o adquirente pelo mesmo valor da nota fiscal de entrada, acrescido dos tributos incidentes na importação
- Manter registros fiscais e contábeis que evidenciem que as mercadorias são de propriedade de terceiros
Para adquirentes na importação por conta e ordem
Se você é o adquirente que contrata um importador por conta e ordem, deve:
- Recolher PIS (2%) e Cofins (9,6%) sobre a receita bruta de venda dos produtos relacionados no art. 1º da Lei 10.485/2002
- Aproveitar os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação
- Informar na Declaração de Importação seu CNPJ como adquirente
Para importadores por encomenda
Se você atua como importador por encomenda, deve:
- Recolher PIS (2%) e Cofins (9,6%) sobre a receita bruta de venda dos produtos ao encomendante
- Realizar o pagamento ao fornecedor estrangeiro exclusivamente com seus recursos
- Ser o responsável pelo despacho aduaneiro, figurando como importador na DI
Para encomendantes
Se você é encomendante, ao adquirir os produtos do importador por encomenda:
- Será considerado comerciante atacadista ou varejista
- Estará sujeito à alíquota zero de PIS/Cofins na revenda dos produtos (desde que não seja optante pelo Simples Nacional)
Diferença entre tributação concentrada e substituição tributária
É importante destacar que o regime estabelecido pela Lei nº 10.485/2002 é de tributação concentrada (monofásica), e não de substituição tributária, embora os dois termos sejam frequentemente confundidos:
Na tributação concentrada:
- Ocorre a concentração da tributação nas etapas de produção e importação
- São aplicadas alíquotas maiores ao fabricante ou importador
- As etapas seguintes de comercialização são desoneradas (alíquota zero)
- O contribuinte recolhe o tributo em nome próprio e por conta própria
Na substituição tributária:
- Ocorre o pagamento antecipado de tributo cujo fato gerador deverá ocorrer posteriormente
- Há a figura do substituto e do substituído
- É assegurada a restituição caso não se realize o fato gerador presumido
Considerações finais
A análise da importação por conta e ordem versus importação por encomenda é fundamental para determinar corretamente o sujeito passivo das contribuições para o PIS/Pasep e Cofins na tributação concentrada estabelecida pelo art. 1º da Lei nº 10.485/2002.
As empresas devem estar atentas às suas responsabilidades tributárias de acordo com o papel que desempenham no processo de importação. A escolha da modalidade de importação impacta diretamente na determinação de quem deverá recolher as contribuições com alíquotas concentradas (2% de PIS e 9,6% de Cofins) e quem poderá se beneficiar da alíquota zero nas etapas subsequentes de comercialização.
Considerando a complexidade do tema e os impactos tributários envolvidos, é recomendável que as empresas mantenham uma documentação adequada de suas operações e busquem orientação especializada para garantir o cumprimento das obrigações tributárias relacionadas a cada modalidade de importação.
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