O creditamento do IPI vinculado à importação por conta e ordem foi objeto de importante manifestação da Receita Federal do Brasil (RFB) por meio da Solução de Consulta COSIT nº 105, de 28 de setembro de 2020. Esta norma traz esclarecimentos essenciais sobre a composição da base de cálculo para creditamento do PIS/PASEP-Importação e da COFINS-Importação nas operações de importação por conta e ordem de terceiros.
Identificação da Norma
- Tipo de norma: Solução de Consulta
- Número/referência: 105 – COSIT
- Data de publicação: 28 de setembro de 2020
- Órgão emissor: Receita Federal do Brasil (Coordenação-Geral de Tributação)
Contexto da Consulta
A consulta foi apresentada por uma empresa que realiza importação por conta e ordem, na condição de adquirente (encomendante). A consulente questionou se o valor do IPI vinculado à importação poderia integrar o custo de aquisição das mercadorias para fins de creditamento da Contribuição para o PIS/PASEP-Importação e da COFINS-Importação.
O ponto central da dúvida referia-se ao tratamento tributário após a empresa ter obtido decisão judicial que a desobrigou do recolhimento do IPI na saída para comercialização dos produtos importados. Com esta decisão, a consulente entendia que o IPI pago no desembaraço aduaneiro teria se tornado um custo de aquisição e, portanto, integraria a base de cálculo para creditamento das contribuições.
Fundamentos Legais
A Solução de Consulta baseia sua análise principalmente nos seguintes dispositivos:
- Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172/1966) – arts. 46 e 51
- Lei nº 10.865/2004 – arts. 15, 17 e 18
- Decreto nº 7.212/2010 (Regulamento do IPI) – arts. 9º, 24, 35, 190 e 226
- Instrução Normativa RFB nº 1.861/2018
Posicionamento da Receita Federal
A RFB esclarece que, na importação por conta e ordem de terceiros de bens destinados à revenda, existem duas incidências distintas do IPI:
- IPI vinculado à importação: incide no desembaraço aduaneiro e tem como contribuinte o importador;
- IPI interno: incide na saída do produto do estabelecimento importador para comercialização no mercado interno.
Um ponto fundamental da análise é que a decisão do Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Recurso Extraordinário nº 946648 (com repercussão geral), manteve a cobrança do IPI na revenda de mercadorias importadas. Por seis votos a quatro, os ministros entenderam que o IPI deve ser cobrado tanto no desembaraço aduaneiro quanto na saída do estabelecimento importador para comercialização no mercado interno.
Tratamento do Creditamento
Quanto ao creditamento do IPI vinculado à importação por conta e ordem, a Solução de Consulta estabelece que:
- A importadora por conta e ordem (prestador de serviço) equipara-se a estabelecimento industrial e deve recolher o IPI interno na saída dos produtos;
- A importadora pode recuperar, a título de crédito, o valor relativo ao IPI vinculado à importação, conforme previsto no art. 226, V, do Decreto nº 7.212/2010;
- Por ser recuperável, o IPI vinculado à importação não integra o custo de aquisição da mercadoria;
- Consequentemente, esse valor não integra a base de cálculo para creditamento da Contribuição para o PIS/PASEP-Importação e da COFINS-Importação pelo adquirente (encomendante);
- É vedado o aproveitamento dos créditos das referidas contribuições pela importadora por conta e ordem de terceiros.
Diferenciação entre IPI Recuperável e Não Recuperável
A Solução de Consulta esclarece um importante princípio: o IPI pago na aquisição de mercadorias importadas para revenda não deve integrar o respectivo custo quando for recuperável mediante crédito. Por outro lado, quando o IPI não for recuperável, ele integra o custo de aquisição dos bens destinados à revenda para fins de apuração dos créditos da Contribuição para o PIS/PASEP-Importação e da COFINS-Importação.
No caso específico da consulente, mesmo com a decisão judicial favorável que havia obtido anteriormente, a partir do trânsito em julgado do RE nº 946648 (com repercussão geral), a importadora por conta e ordem fica obrigada a recolher o IPI interno. Isso significa que o IPI vinculado à importação é recuperável e, portanto, não integra a base de cálculo para creditamento das contribuições.
Reflexos Práticos para os Importadores
Os importadores que operam no regime de importação por conta e ordem de terceiros devem estar atentos às seguintes implicações:
- A importadora por conta e ordem deve recolher o IPI interno na saída dos produtos importados;
- A importadora pode creditar-se do IPI pago no desembaraço aduaneiro;
- O valor do IPI vinculado à importação não integra a base de cálculo para creditamento do PIS/PASEP-Importação e da COFINS-Importação pelo encomendante;
- A existência de decisão judicial anterior favorável ao contribuinte não impede a aplicação do entendimento firmado pelo STF em julgamento com repercussão geral.
Vale destacar que a Instrução Normativa RFB nº 1.861/2018 estabelece normas específicas para a emissão de notas fiscais nas operações de importação por conta e ordem, determinando que o IPI vinculado à importação não deve ser incluído no valor da operação na nota fiscal de saída.
Considerações Finais
O posicionamento da Receita Federal na Solução de Consulta nº 105/2020 reforça o entendimento de que o creditamento do IPI vinculado à importação por conta e ordem segue regras específicas que devem ser observadas pelos contribuintes para o correto cumprimento das obrigações tributárias.
Este entendimento alinha-se à jurisprudência do STF, que pacificou a questão ao fixar a tese de que “é constitucional a incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI no desembaraço aduaneiro de bem industrializado e na saída do estabelecimento importador para comercialização no mercado interno”.
A correta aplicação das regras de creditamento é fundamental para evitar autuações fiscais e garantir a segurança jurídica nas operações de comércio exterior, especialmente no regime de importação por conta e ordem de terceiros, que possui características específicas em relação aos aspectos tributários.
Para os importadores que operam nesse regime, é essencial compreender que o IPI vinculado à importação, por ser recuperável pela importadora, não deve compor a base de cálculo para creditamento do PIS/PASEP-Importação e da COFINS-Importação pelo encomendante.
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