A exclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e COFINS é o tema central da Solução de Consulta nº 304 – COSIT, publicada em 6 de dezembro de 2023 pela Receita Federal do Brasil. O documento esclarece como deve ser aplicada a redução de base de cálculo prevista na Lei nº 10.485, de 2002, especialmente para fabricantes e importadores de equipamentos, peças e acessórios para irrigação agrícola. A orientação vincula a ordem correta das operações de cálculo, com impacto direto sobre o montante de tributos devidos.
- Tipo de norma: Solução de Consulta
- Número/referência: SC COSIT nº 304/2023
- Data de publicação: 6 de dezembro de 2023
- Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação – COSIT / Receita Federal do Brasil
Contexto da Norma
A consulta foi formulada por uma empresa fabricante de artefatos de material plástico que produz equipamentos para irrigação agrícola, classificados originalmente no código 8424.81.21 da TIPI. A empresa desejava saber se, ao aplicar a redução de base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins, a exclusão do ICMS deveria ocorrer antes ou depois dessa redução. A dúvida tem relevância prática significativa, pois a ordem das operações afeta diretamente o valor final das contribuições devidas.
A questão insere-se em um cenário mais amplo, marcado pelo julgamento histórico do Recurso Extraordinário (RE) nº 574.706/PR pelo Supremo Tribunal Federal (STF), em 2017, que fixou a tese de que o ICMS não compõe a base de cálculo do PIS e da Cofins. Os embargos de declaração, julgados em maio de 2021, esclareceram que o montante a ser excluído é o valor do ICMS destacado na nota fiscal.
Esse entendimento foi incorporado à legislação ordinária pela Lei nº 14.592, de 30 de maio de 2023, que incluiu expressamente nas Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 a previsão de que o valor do ICMS incidente sobre a operação não integra a base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins. A Solução de Consulta nº 304/2023 aplica esse entendimento ao caso específico da redução de base de cálculo prevista na Lei nº 10.485/2002.
Principais Disposições
A Lei nº 10.485, de 2002, estabelece alíquotas diferenciadas de PIS/Pasep (2%) e Cofins (9,6%) para fabricantes e importadores de máquinas, implementos e veículos classificados em determinados códigos da TIPI. Além disso, prevê reduções na base de cálculo dessas contribuições. No caso dos equipamentos agrícolas do código 8424.81 (irrigadores e sistemas de irrigação por aspersão), a redução é de 48,1%, conforme o inciso II do § 2º do art. 1º da referida lei.
A COSIT esclareceu que a sequência correta de cálculo é:
- Apurar o valor total da receita de venda constante na nota fiscal;
- Excluir o valor do ICMS destacado na nota fiscal, obtendo a base de cálculo líquida;
- Aplicar, sobre essa base já líquida de ICMS, a redução de 48,1% prevista na Lei nº 10.485/2002;
- Calcular o PIS/Pasep e a Cofins sobre a base de cálculo resultante.
A fundamentação é clara: antes da exclusão do ICMS, o que existe é apenas o valor bruto da operação. A base de cálculo propriamente dita — aquela sobre a qual a redução deve incidir — só se forma após a retirada do ICMS. Aplicar a redução sobre o valor bruto implicaria, na prática, uma redução do valor bruto da nota fiscal, e não da base de cálculo, contrariando o que determina a legislação.
Quanto à classificação fiscal dos produtos, a COSIT alertou que o código 8424.81.21, mencionado pelo consulente, deixou de vigorar a partir de 1º de janeiro de 2017, sendo substituído pelo código 8424.82.21 na TIPI atual (aprovada pelo Decreto nº 11.158/2022). No entanto, como a Lei nº 12.973/2014 — que definiu a redução de base de cálculo — foi publicada quando o código anterior ainda estava vigente, a alteração posterior da nomenclatura não afasta a aplicação da norma tributária, uma vez que o produto continua sendo o mesmo.
Impactos Práticos para Importadores e Fabricantes
Para importadores de equipamentos agrícolas, a orientação contida na SC nº 304/2023 traz segurança jurídica sobre o procedimento correto de apuração do PIS/Pasep e da Cofins. A aplicação equivocada da ordem de cálculo — realizando a redução de base antes da exclusão do ICMS — pode resultar em pagamento a maior de tributos ou, inversamente, em recolhimento a menor com risco de autuação fiscal.
Veja um exemplo prático simplificado:
- Valor de venda (nota fiscal): R$ 10.000,00
- ICMS destacado (12%): R$ 1.200,00
- Base de cálculo após exclusão do ICMS: R$ 8.800,00
- Redução de 48,1%: R$ 4.232,80
- Base de cálculo final para PIS/Cofins: R$ 4.567,20
Se a redução fosse aplicada antes da exclusão do ICMS, a base de cálculo final seria diferente, gerando distorções no valor dos tributos devidos. A orientação da COSIT elimina essa ambiguidade e uniformiza o tratamento para todos os contribuintes enquadrados nessa regra.
Para as operações de importação, o princípio é análogo: o valor de entrada do produto deve ter o ICMS-Importação excluído antes que qualquer redução de base de cálculo prevista em lei seja aplicada. Importadores que não atentem a essa ordem de operações podem incorrer em inconsistências na apuração das contribuições, gerando riscos fiscais desnecessários.
Análise Comparativa
Antes da publicação desta Solução de Consulta, havia incerteza sobre a sequência correta de aplicação da exclusão do ICMS e da redução de base de cálculo. Alguns contribuintes realizavam a redução primeiro, e somente depois excluíam o ICMS, o que resulta em uma base de cálculo maior e, consequentemente, em PIS/Pasep e Cofins mais elevados. A interpretação oficial da COSIT confirma que o procedimento correto é o inverso: excluir o ICMS primeiro, para então aplicar a redução.
A norma também reforça a consolidação do entendimento do STF no RE 574.706/PR como de aplicação obrigatória para a Receita Federal, conforme determinado pelo Parecer SEI nº 14483/2021/ME. Isso significa que todos os contribuintes sujeitos às contribuições sobre a receita bruta podem — e devem — excluir o ICMS destacado em nota fiscal ao apurar a base de cálculo do PIS e da Cofins, independentemente de regime tributário (cumulativo ou não cumulativo).
Um ponto que merece atenção é a questão da atualização dos códigos TIPI. A COSIT reconheceu que a alteração de nomenclatura não pode prejudicar o contribuinte que produz o mesmo bem, mas recomenda-se que os importadores e fabricantes mantenham controle atualizado sobre os códigos vigentes para evitar questionamentos durante o despacho aduaneiro ou fiscalizações posteriores.
Considerações Finais
A Solução de Consulta nº 304 – COSIT representa um importante esclarecimento para fabricantes e importadores de equipamentos agrícolas e demais produtos abrangidos pela Lei nº 10.485/2002. Ao definir que a exclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e COFINS deve preceder a aplicação da redução percentual prevista em lei, a Receita Federal garante maior precisão e segurança jurídica na apuração dessas contribuições.
Recomenda-se que as empresas revisem seus procedimentos de apuração do PIS/Pasep e da Cofins, verificando se a ordem de operações adotada está em conformidade com a orientação da COSIT. Caso existam valores recolhidos a maior em períodos anteriores não prescritos, pode ser pertinente avaliar a possibilidade de pedido de restituição ou compensação, com o suporte de assessoria especializada em comércio exterior e tributação aduaneira.
Acesse o texto integral da Solução de Consulta nº 304 – COSIT no portal oficial da Receita Federal para consultar a íntegra da fundamentação legal e os dispositivos aplicáveis.
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